L’usufrutto a tempo determinato costituito prima dei cinque anni dall’acquisto dell’immobile per cui si è beneficiato delle agevolazioni “prima casa” determina la decadenza “parziale” del bonus. Per cui il recupero a tassazione ordinaria deve essere calcolato non sul valore del bene ma sul valore dell’usufrutto che determina la compressione della proprietà.
Il chiarimento fornito dall’Agenzia delle entrate con la risposta n. 441 del 30 agosto 2022 – IN ALLEGATO - è diretto a un cittadino italiano residente all’estero e iscritto all’Aire, che nello scorso anno ha acquistato un’abitazione usufruendo delle agevolazioni “prima casa. Non potendo prevedere, per motivi lavorativi, il suo trasferimento nel nostro Paese in tempi brevi, sta valutando se costituire un diritto di usufrutto a tempo determinato della durata di cinque anni a favore della moglie. L’opzione comporterebbe la decadenza dagli sconti fiscali applicati al momento dell’acquisto, con pagamento delle imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura ordinaria, dei relativi interessi, e di una sovrattassa pari al 30% dei tributi.
Il bonus, infatti, disciplinato dalla nota II-bis all'articolo 1 della tariffa, parte I, allegata Tur, è revocato se l’immobile è rivenduto prima del termine di cinque anni dalla data di acquisto. Stesso discorso anche in caso di atto di costituzione di nuda proprietà, usufrutto, uso e diritto di abitazione prima di tale vincolo temporale.
Nella vicenda descritta siamo di fronte a un usufrutto a tempo determinato. I dubbi del contribuente sono:
1. se l'usufrutto a tempo determinato produca gli stessi effetti dell'usufrutto vitalizio e, quindi, la compressione (nel caso specifico parziale) del diritto di proprietà e la decadenza dalle agevolazioni fruite
2. se, in tal caso, la base imponibile su cui applicare le imposte di registro, ipotecarie e catastali dovute nella misura ordinaria, oltre alla sanzione e agli interessi, sia costituita dall'intero valore del bene oppure vada rapportata al valore del diritto di usufrutto costituito a tempo determinato.
La risposta dell’Agenzia concorda, sostanzialmente, con la soluzione del contribuente: la compressione per un tempo limitato della piena proprietà dell’immobile produce una corrispondente decadenza “parziale” dell’agevolazione.
Il documento di prassi ripercorre la norma introdotta per favorire l’acquisto della prima casa e ricorda che l’immobile, per usufruire della tassazione ridotta, non deve essere rivenduto prima dei cinque anni dal passaggio di proprietà salvo che il beneficiario non acquisti una nuova “prima casa” entro un anno dall’alienazione dell’abitazione agevolata.
In particolare, l’Agenzia precisa che il bonus può essere applicato anche per l’acquisto di una quota dell’immobile. Di conseguenza, con riferimento ai dubbi espressi nell’interpello, secondo le Entrate, allo stesso modo e per la stessa ratio, la vendita di una quota o di una parte di essa prima dei cinque anni determina la perdita del beneficio soltanto per la parte di immobile ceduta.
L’interpretazione è avvalorata, tra l’altro, dalla risoluzione n. 213/2007, secondo cui la cessione del diritto di nuda proprietà, entro il quinquennio dall'acquisto agevolato, comporta la decadenza dai benefici per la parte di prezzo corrispondente al diritto parziario ceduto, applicando al prezzo dichiarato nell'atto di acquisto i coefficienti per la determinazione dei diritti di usufrutto, riportati nel prospetto allegato al Tur, con riferimento alla data in cui il diritto è stato acquisito.
In sintesi, la perdita dello sconto fiscale è rapportata al valore del diritto parziario ceduto.
La soluzione è trasferibile anche ai casi di alienazione parziale del bene tramite costituzione dei diritti reali su richiamati.
Anche per l’istante, quindi, l’usufrutto "a tempo" a favore della moglie determina una compressione del diritto di piena proprietà sul bene acquistato fino a quando non riacquisirà la piena proprietà dell’abitazione. In definitiva, la decadenza dall'agevolazione è proporzionale al valore del diritto parziario ceduto.
Le imposte dovranno, quindi, essere recuperate sulla differenza tra la tassazione agevolata e la tassazione ordinaria per il valore del diritto alienato.
La base imponibile su cui determinare le imposte di registro, ipotecarie e catastali nella misura ordinaria, dovrà essere rapportata al valore dell'usufrutto a tempo determinato, calcolato secondo le indicazioni dell'articolo 48 del Tur. In particolare, sul valore dell’annualità dovranno essere applicati i coefficienti per la determinazione dei diritti di usufrutto secondo il prospetto dei coefficienti allegato al Testo unico dell’imposta di registro, con riferimento alla data di acquisto.
Il valore del diritto reale parziario ceduto costituisce la base per il calcolo delle somme dovute per la decadenza parziale dell’agevolazione.
