Lo sconto fiscale per il recupero del patrimonio edilizio spetta anche se sull’immobile viene eseguito un nuovo intervento, autonomo rispetto a quelli realizzati nel passato.
Lo ha chiarito l'Agenzia delle Entrate con la circolare n. 17/E del 24 aprile 2015, avente ad oggetto questioni interpretative in materia di Irpef prospettate dal Coordinamento Nazionale dei Caf e da altri soggetti.
RECUPERO PATRIMONIO EDILIZIO. Se su un immobile già oggetto di interventi di recupero edilizio negli anni precedenti viene effettuata una nuova ristrutturazione, che non consiste nella mera prosecuzione degli interventi già realizzati, il contribuente potrà avvalersi della detrazione nei limiti in vigore al momento dei bonifici di pagamento. Ciò a patto che il nuovo intervento sia autonomamente certificato dalla documentazione richiesta dalla normativa vigente. La norma (art. 16-bis del Tuir), infatti, non prevede che debba trascorrere un tempo minimo tra i diversi interventi di recupero per poter beneficiare nuovamente della detrazione.
Sempre in tema di ristrutturazioni, nel caso in cui il bonifico sia disposto da un altro soggetto, il beneficiario dell’agevolazione non perde il bonus, a patto che il suo codice fiscale risulti correttamente indicato nella disposizione di pagamento.
TRASFERIMENTO MORTIS CAUSA E RATE RESIDUE DELLA DETRAZIONE. L’art. 16-bis del TUIR dispone che in caso di trasferimento mortis causa della titolarità dell’immobile sul quale sono stati realizzati interventi di recupero edilizio negli anni precedenti, la detrazione non fruita in tutto in parte è trasferita, per i rimanenti periodi d’imposta, esclusivamente all’erede o agli eredi che conservano la detenzione materiale e diretta dell’immobile. In proposito, l'Agenzia delle Entrate precisa che con la circolare n. 24/E del 2004 è stato chiarito che la “detenzione materiale e diretta del bene”, alla quale è subordinata la possibilità di continuare a fruire della detrazione da parte dell’erede, sussiste qualora l'erede assegnatario abbia la immediata disponibilità del bene, potendo disporre di esso liberamente e a proprio piacimento quando lo desideri, a prescindere dalla circostanza che abbia adibito l'immobile ad abitazione principale. Con circolare 20/E del 2011, al par. 2.2, è stato ulteriormente specificato che l’erede, concedendo in comodato l’immobile, non può più disporne in modo diretto e immediato e, pertanto, non potrà continuare a beneficiare della detrazione per le spese di ristrutturazione sostenute dal de cuius.
Coerentemente, si ritiene che la condizione della “detenzione materiale e diretta del bene” debba essere sussistere non solo per l’anno dell’accettazione dell’eredità, ma anche per ciascun anno per il quale il contribuente intenda fruire delle residue rate di detrazione. Nel caso in cui l’erede, che deteneva direttamente l’immobile, abbia successivamente concesso in comodato o in locazione l’immobile stesso, non potrà fruire delle rate di detrazione di competenza degli anni in cui l’immobile non è detenuto direttamente. Tuttavia, potrà beneficiare delle eventuali rate residue di competenza degli anni successivi al termine del contratto di locazione o di comodato, riprendendo la detenzione materiale e diretta del bene.
DETRAIBILITÀ INTERESSI DI MUTUO E TRASFERIMENTO ALL’ESTERO
D. È stato rappresentato il caso di un contribuente che ha acquistato un immobile da destinare a propria abitazione, ha contratto un mutuo per l’acquisto dell’abitazione stessa e ha trasferito nei termini previsti dalla legge la propria residenza in tale immobile. Successivamente, il contribuente si è trasferito all’estero per motivi di lavoro, ha trasferito la propria residenza in tale stato estero e si è iscritto all’A.I.R.E. Il predetto immobile, non potendo più essere utilizzato come abitazione principale, è stato concesso in locazione a terzi.
Si chiede di sapere se il contribuente, residente all’estero per motivi di lavoro, possa detrarre gli interessi passivi pagati in dipendenza del mutuo.
R. Per i soggetti che, in base all’art. 2 del TUIR, risultano fiscalmente non residenti nel territorio dello Stato, l’imposta è determinata e applicata secondo le disposizioni degli artt. 23 e 24 del medesimo TUIR.
L’art. 24 del TUIR, in particolare, prevede al comma 3, tra gli oneri che possono essere portati in detrazione da detti soggetti non residenti, anche quelli previsti dall’art. 15, comma 1, lett. b), del predetto TUIR, concernente la detrazione per interessi passivi relativi al mutuo contratto per l’acquisto dell’abitazione principale.
Al fine della fruizione di tale detrazione occorre, preliminarmente, verificare se ricorrano le condizioni previste dal richiamato art. 15, comma 1, lett. b), del TUIR. La disposizione in esame consente di detrarre dall’imposta lorda un importo pari al 19 per cento degli interessi passivi e relativi oneri accessori pagati in dipendenza di mutui garantiti da ipoteca su immobili contratti per l’acquisto dell’unità immobiliare da adibire ad abitazione principale entro un anno dall’acquisto stesso, per un importo non superiore a 4.000 euro. Per “abitazione principale”, ai sensi della medesima lett. b), si intende “quella nella quale il contribuente o i suoi familiari dimorano abitualmente”. Per l’individuazione dei familiari richiamati dalla disposizione in questione occorre far riferimento al comma 5 dell’art. 5 del TUIR, secondo cui, ai fini IRPEF, sono considerati
familiari il coniuge, i parenti entro il terzo grado e gli affini entro il secondo grado.Inoltre, la citata lett. b) prevede che “La detrazione spetta, non oltre il periodo di imposta nel corso del quale è variata la dimora abituale; non si tiene conto delle variazioni dipendenti da trasferimenti per motivi di lavoro.”.
In base all’art. 15 del TUIR in commento, quindi, costituisce presupposto per la spettanza della detrazione che l’unità immobiliare sia effettivamente adibita ad abitazione principale entro un anno dall’acquisto. Tale detrazione spetta anche oltre il periodo d’imposta in cui sia variata la dimora abituale, a condizione che detta variazione dipenda da motivi di lavoro.
Al riguardo, con Circolare n. 15/E del 2005, al punto 4.5, l’Amministrazione Finanziaria ha precisato che “In caso di trasferimento per motivi di lavoro, la detrazione degli interessi passivi per l'acquisto dell'abitazione principale spetta anche se l'immobile viene concesso in locazione”.
Successivamente, con Circolare n. 21/E del 2010, al punto 4.5 è stato specificato, tra l’altro, che “Il diritto a fruire della detrazione per gli interessi passivi permane anche nel caso in cui il contribuente trasferisca la propria residenza in un comune limitrofo a quello in cui si trova la sede di lavoro. La generica formulazione adottata dalla norma “trasferimenti per motivi di lavoro” consente, infatti, di continuare a fruire della detrazione nei casi in cui la variazione dell’abitazione principale risulti oggettivamente attribuibile all’attuale situazione lavorativa del contribuente senza richiedere l’ulteriore condizione che la nuova abitazione principale sia stabilita nel medesimo comune in cui si trova la sede di lavoro. Il principio che consente la detrazione degli interessi passivi solo in relazione ad immobili adibiti ad abitazione principale può essere derogato fintantoché sussistono i presupposti previsti per avvalersi della deroga, vale a dire finché permangono i motivi di lavoro che hanno determinato la variazione della dimora abituale. Se, pertanto, vengono meno le esigenze lavorative che hanno determinato lo spostamento della dimora abituale non troverà più applicazione la citata deroga, con la conseguenza che, a partire dal periodo di imposta successivo a quello in cui sono venute meno le predette esigenze lavorative, il contribuente perderà il diritto alla detrazione degli interessi.”.
Si ritiene che la circostanza che il contribuente abbia un rapporto di lavoro in uno stato estero consenta di applicare la deroga richiamata e, quindi, che lo stesso abbia diritto a detrarre gli interessi passivi relativi al mutuo per l’acquisto dell’unità immobiliare da adibire ad abitazione principale, anche se la suddetta abitazione risulti locata.
Tutto ciò nel presupposto che:
- siano state rispettate tutte le condizioni previste dall’art. 15, comma 1, lett. b), del TUIR ai fini della fruizione della detrazione degli interessi passivi di mutuo, con particolare riferimento al trasferimento della dimora abituale in tale immobile entro un anno dall’acquisto;
- che a tutt’oggi permangano le esigenze lavorative che hanno determinato lo spostamento della dimora abituale;
- che il contribuente non abbia acquistato un immobile da adibire ad abitazione principale nello Stato estero di residenza.
Si fa presente, per completezza, che le circostanze evidenziate non consentono al contribuente di poter fruire della deduzione per l’abitazione principale, in quanto nell’art. 10, comma 3-bis, del TUIR non è prevista una deroga analoga a quella di cui all’art. 15, comma 1, lett. b) in esame.
DETRAZIONE PER L’ACQUISTO DI MOBILI E SUCCESSIONE
D. L’art. 16-bis del TUIR dispone che in caso di trasferimento per causa morte della titolarità dell’immobile sul quale sono stati realizzati interventi di recupero edilizio, la detrazione non fruita in tutto in parte dal de cuius è trasferita, per i rimanenti periodi d’imposta, esclusivamente all’erede o agli eredi che conservano la detenzione materiale e diretta dell’immobile. La stessa regola si applica anche per le spese sostenute dal contribuente deceduto per l’acquisto di mobili e grandi elettrodomestici?
R. L'art. 16, comma 2, del d.l. n. 63 del 2013 prevede che ai contribuenti che fruiscono della detrazione per taluni interventi di recupero del patrimonio edilizio di cui all’art. 16-bis del TUIR, è riconosciuta una detrazione nella misura del 50 per cento delle ulteriori spese documentate e sostenute, fino a un ammontare complessivo di 10.000 euro, per l'acquisto di mobili e di grandi elettrodomestici, finalizzati all'arredo dell'immobile oggetto di ristrutturazione. La detrazione è ripartita tra gli aventi diritto in dieci quote annuali di pari importo.
Il c.d. bonus mobili, seppure presupponga la fruizione della detrazione per le spese sostenute per interventi di recupero del patrimonio edilizio, è comunque una detrazione da questa autonoma, con proprie norme sul limite di spesa e sulla ripartizione in dieci rate della detrazione stessa, che non prevedono il trasferimento della detrazione.
Si ritiene, pertanto, che in caso di decesso del contribuente non possa applicarsi la disposizione di cui al comma 8 dell’art. 16-bis del TUIR e la detrazione in esame, non utilizzata in tutto o in parte, non si trasferisca agli eredi per i rimanenti periodi di imposta.
CREDITO D’IMPOSTA RIACQUISTO PRIMA CASA
D. Con la circolare dell’Agenzia delle entrate n. 18/E del 2013, è stato precisato che il credito di imposta spettante per il riacquisto della ‘prima casa’ può essere utilizzato alternativamente:
- a) in diminuzione dell’imposta di registro dovuta in relazione al nuovo acquisto;
- b) per l’intero importo in diminuzione delle imposte di registro, ipotecaria, catastale, sulle successioni e donazioni dovute sugli atti e sulle denunce presentati dopo la data di acquisizione del credito;
- c) in diminuzione dell’IRPEF dovuta in base alla prima dichiarazione successiva al nuovo acquisto ovvero alla dichiarazione da presentare nell’anno in cui è stato effettuato il riacquisto stesso;
- d) in compensazione con altri tributi e contributi dovuti ai sensi del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, tramite il modello F24.
Nel caso in cui il credito di imposta venga utilizzato solo parzialmente in diminuzione dell’imposta di registro dovuta in relazione all’atto di acquisto che lo determina, si chiede di conoscere se possa essere utilizzata anche la parte residua del credito e secondo quali modalità.
R. L’articolo 7, commi 1 e 2, della legge 23 dicembre 1998, n. 448 stabilisce l’attribuzione di un credito d’imposta a favore dei contribuenti che, entro un anno dalla vendita dell’immobile, acquistato con i benefici ‘prima casa’ provvedano ad acquisire un’altra casa di abitazione, per la quale ricorrono le condizioni di cui alla nota II bis all’articolo 1 della tariffa, parte prima, allegata al Testo unico dell’imposta di registro, approvato con il DPR 26 aprile 1986, n. 131 (TUR).
Si rammenta che l’importo del credito d'imposta spettante è commisurato all'ammontare dell'imposta di registro o dell'IVA corrisposta in relazione al primo acquisto agevolato e, in ogni caso, non può essere superiore all’imposta di registro o all'IVA corrisposta in relazione al secondo acquisto.
Il credito di imposta spettante può essere utilizzato in diminuzione dall’imposta di registro dovuta per l'atto di acquisto che lo determina, ovvero, può essere utilizzato nei seguenti modi:
a) per l'intero importo, in diminuzione dalle imposte di registro, ipotecarie e catastali, sulle successioni e donazioni dovute sugli atti e sulle denunce presentati dopo la data di acquisizione del credito;
b) in diminuzione dalle imposte sui redditi delle persone fisiche dovute in base alla dichiarazione da presentare successivamente alla data del nuovo acquisto;
c) in compensazione delle somme dovute ai sensi del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.
I contribuenti hanno, dunque, la facoltà di scegliere la modalità di utilizzo del credito di imposta loro spettante secondo le modalità sopraindicate.
Con riferimento al quesito posto, si ritiene che nel caso in cui il credito di imposta sia stato utilizzato solo parzialmente per il pagamento dell’imposta di registro dovuta per l’atto in cui il credito stesso è maturato, l’importo residuo potrà essere utilizzato dal contribuente in diminuzione dalle imposte sui redditi delle persone fisiche ovvero in compensazione delle somme dovute ai sensi del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241 (lettere b e c).
Detto importo residuo non potrà, invece, essere utilizzato in diminuzione delle imposte di registro, ipotecaria, catastale, e dell’imposta sulle successioni e donazioni per gli atti presentati successivamente alla data di acquisizione del credito. La previsione normativa in argomento stabilisce, infatti, che in relazione alle imposte dovute per tali atti e denunce, il credito deve essere utilizzato per l’intero importo (lettera a).
Tale interpretazione appare coerente con i chiarimenti già resi da questa Agenzia con la circolare n. 19/E del 1° marzo 2001. In tale sede, è stato, infatti chiarito, con riferimento all'ipotesi di cui alla lettera a), che il legislatore con la dizione "intero importo" ha voluto escludere la possibilità di utilizzare il credito parzialmente e, quindi, portarlo in detrazione dalle imposte dovute su più atti o denunce di successione, presentati all'ufficio competente per la registrazione dopo la data di acquisizione del credito.
Esempio
Immobile acquistato il 30 dicembre 2012 di valore pari ad euro 150.000 e rivenduto in data 10 gennaio 2015
Imposta di registro corrisposta in sede di acquisto pari ad euro 4.500 (150.000 * 3% - aliquota ‘prima casa’ vigente fino al 31 dicembre 2013 )
Altro immobile acquistato il 31 marzo 2015 di valore pari ad euro 160.000
Imposta di registro dovuta pari ad euro 3.200 (160.000*2% - aliquota ‘prima casa’ vigente dal 1° gennaio 2014).
Da tale importo deve essere scomputato, ai sensi della nota all’articolo 10, della Tariffa, Parte I, allegata al TUR, l’imposta di registro, pari ad euro 1.800, versata in sede di registrazione del contratto preliminare in relazione agli acconti prezzo (acconti pari ad euro 60.000 * 3% - Nota all’articolo 10 della Tariffa parte prima allegata al TUR = 1.800).
Imposta di registro dovuta per la registrazione del contratto definitivo pari ad euro 1.400
Credito d’imposta spettante (minore importo tra euro 4.500 ed euro 3.200) euro 3.200
Credito di imposta utilizzato in diminuzione dall’imposta di registro dovuta sull’atto di acquisto agevolato che lo determina euro 1.400
La parte residua del credito, pari ad euro 1.800 può essere utilizzata in diminuzione dalle imposte sui redditi delle persone fisiche dovute in base alla dichiarazione da presentare successivamente alla data di acquisto del nuovo immobile ovvero in compensazione delle somme dovute, ai sensi del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241. Tale importo non può, invece, essere utilizzato in diminuzione dalle imposte di registro, ipotecarie e catastali, sulle successioni e donazioni dovute sugli atti e sulle denunce presentati dopo la data di acquisizione del credito.
In ogni caso, il credito di imposta non dà luogo a rimborsi per espressa disposizione normativa.
