Il sistema di tracciabilità delle spese e dei redditi, predisposto ai fini del Patent box, noto come “track and tracing”, non è idoneo a determinare i costi effettivamente imputabili a singoli elementi reddituali. Di conseguenza, i soggetti che beneficiano dell’agevolazione Patent box sui redditi prodotti all’estero, non possono derogare al principio di assunzione “al lordo” per la corretta determinazione del reddito estero. È in sintesi quanto precisa il principio di diritto n. 15 del 5 novembre 2021 dell’Agenzia delle entrate.
Alla base del principio di diritto in esame la corretta determinazione del credito per le imposte pagate all'estero. L'articolo 165, comma 1, del Tuir prevede che “Se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all'estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall'imposta netta dovuta fino alla concorrenza della quota d'imposta corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all'estero ed il reddito complessivo al netto delle perdite di precedenti periodi d'imposta ammesse in diminuzione”.
Come chiarito anche dalla circolare n. 9/2015, il numeratore del rapporto è rappresentato dal reddito estero che ha concorso a formare il reddito complessivo in Italia. Il reddito estero, diverso da quello d’impresa e autonomo, deve essere assunto al “lordo” dei costi sostenuti per la sua produzione, viste le obiettive difficoltà nella determinazione e nel controllo dei costi effettivamente imputabili a singoli elementi reddituali.
Considerando che in tema di Patent box, per collegare la fruizione dell'agevolazione all'effettivo svolgimento di un'attività economica l'articolo 11 del decreto interministeriale 30 luglio 2015 ha previsto l'obbligo di predisporre un sistema di “tracciabilità delle spese e dei redditi” (track and tracing), ci si chiede se, nelle ipotesi in cui il reddito estero per il quale si verificano le condizioni di accredito in Italia delle imposte già versate sia costituito da flussi lordi di fonte estera che usufruiscono del Patent Box, la presenza di tale sistema di tracciamento dei costi possa far venire meno le ragioni di obiettiva difficoltà nella determinazione e nel controllo dei costi effettivamente imputabili a singoli elementi reddituali.
L’Agenzia ritiene che l'utilizzo del sistema di “track and tracing” adottato in sede di Patent Box non è idoneo a garantire quel livello di precisione richiesto dalla normativa tale da permettere la rilevazione e l'imputazione dei costi effettivi né sui singoli redditi percepiti, né sui singoli soggetti da cui provengono i redditi. E di conseguenza non può essere validamente utilizzato per determinare l'ammontare del reddito estero.
Di conseguenza, se da un lato, i criteri utilizzati per la determinazione del nexus ratio sono senza dubbio idonei a determinare la percentuale effettiva di esclusione dal reddito, relativa all'agevolazione Patent Box, su cui parametrare la riduzione delle imposte estere (articolo 165, comma 10, del Turi), dall'altro lato, gli stessi non possono essere validamente utilizzati per determinare, in modo analitico, l'ammontare del reddito estero da inserire nel rapporto.
Ebbene, il sistema di track and tracing, predisposto ai fini Patent Box, ritiene l’Amministrazione, non risulta di per sé idoneo a superare le obiettive difficoltà nella determinazione e nel controllo dei costi effettivamente imputabili a singoli elementi reddituali, previste dalla richiamata circolare n. 9/2015.
Per la determinazione del credito d’imposta per i redditi prodotti all’estero (articolo 165 comma 1 del Tuir), nel caso in cui i soggetti beneficiano dell’agevolazione Patent box, non si può derogare al principio di assunzione “al lordo” del reddito estero, indicato nel citato documento di prassi. Tale criterio garantisce una risposta più efficace contro il fenomeno della doppia imposizione e risulta inoltre in linea con le disposizioni previste dall'articolo 23 del Modello di Convenzione Ocse e con le stesse finalità dell'articolo 165 del Tuir.
Il principio di diritto è disponibile in allegato.
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